Décryptage par François Jacques, expert-comptable, directeur associé Sémaphores, en charge de la clientèle EPL

 

François Jacques, de nombreuses EPL s’interrogent sur le traitement fiscal des SEM d’aménagement suite àl’arrêt du Conseil d’Etat, de quoi s’agit-il ?

Il me semble important de préciser d’abord le cadre initial : les SEM sont exonérées de l’impôt sur les sociétés sur le résultat de certaines opérations d’aménagement réalisées dans le cadre de conventions publiques et notamment pour les résultats dans le cadre des procédures suivantes : zone d’aménagement concerté ; lotissements ; zone de restauration immobilière ; zone de résorption de l’habitat insalubre. L’impôt sur les sociétés s’applique, en revanche, aux autres activités exercées par les SEM : aménagement hors concession, location d’immeubles, promotion, prestations de services…
Notons toutefois deux éléments : les SEM sont exonérées au titre des activités de bailleur social, d’accession sociale et de certaines activités annexes (CGI, art. 207-1-4°) ; les SPL ne bénéficient d’aucune exonération d’impôt sur les sociétés et sont ainsi imposables sur toutes leurs opérations d’aménagement, même si celles-ci sont réalisées dans le cadre d’une concession.
Lorsque la convention de concession de l’opération d’aménagement d’une SEM prévoit une « rémunération de l’aménageur », le montant de la rémunération est imputé en charge dans le bilan de l’opération d’aménagement et en produit chez l’aménageur (transfert de charges). Les textes exonérant les SEM de l’impôt sur les sociétés visent explicitement le résultat provenant de la commercialisation des terrains, mais pas ce produit en particulier. Dans ce contexte, un contentieux est né sur le point de savoir si la rémunération bénéficie de l’exonération ou pas.
Deux analyses étaient possibles :
La 1ère : la rémunération est un produit spécifique pour l’aménageur, qui rémunère une prestation qu’il rend à la collectivité concédante ; elle n’est pas visée explicitement par le CGI, et ses annexes et est donc assujettie à l’impôt sur les sociétés.
La 2ème : la rémunération n’est qu’une imputation analytique de charges dans l’opération d’aménagement ; elle concourt à la définition de son résultat et bénéficie de l’exonération (et par symétrie, les charges que l’aménageur supporte pour réaliser l’opération d’aménagement ne sont pas déductibles).
La première approche était jusqu’à présent la pratique la plus répandue au sein des Sem d’aménagement. Mais du fait de l’imprécision des textes, un contentieux est né et avait donné lieu à des solutions divergentes des cours administratives d’appel.

 

Le Conseil d’État a finalement tranché en faveur de l’exonération, quelles en sont les conséquences pour les EPL ?

En effet. Selon la décision du Conseil d’Etat (CE, 8e et 3e ch., 14 février 2018, n° 405649, Sem de Montévrain) « Les sommes ainsi inscrites dans des comptes de transferts de charges d’exploitation d’une société d’économie mixte, attributaire d’une concession d’aménagement, même si elles sont qualifiées de «rémunérations» par les conventions, ont pour seul objet de permettre l’affectation à l’opération d’une fraction, évaluée le cas échéant de manière forfaitaire, des frais de fonctionnement de la société et ne constituent pas, pour celle-ci, un produit définitivement acquis. Elles ne sauraient, par suite, être regardées comme constitutives d’un élément de bénéfice étranger aux opérations dont le résultat est exonéré d’impôt sur les sociétés en vertu du 6° bis du 1 de l’article 207 du Code général des impôts et des articles 46 bis et 46 ter de l’annexe III à ce code. »
Cette décision a été ultérieurement confirmée par la Cour administrative d’appel de Marseille (29 mai 2019, n° 17MA04482, Semepa).
Elle s’impose désormais à l’ensemble des SEM d’aménagement et ouvre une nouvelle donne fiscale : un seul traitement fiscal est possible : les rémunérations des Sem concessionnaires d’aménagement sont exonérées d’IS. Conserver le traitement antérieur¹  exposerait la SEM en cas de contrôle fiscal.
Lorsque la Sem exerce des activités d’aménagement exonérées et des activités imposables, elle doit être en mesure d’identifier les produits et les charges des activités exonérées.
Les produits et les charges directes sont affectés directement aux activités et aux concessions exonérées. Nous retiendrons que l’application de l’article 207-1-6° bis du CGI, emporte une conséquence en matière d’organisation comptable : les Sem qui conduisent des opérations visées à cet article doivent impérativement isoler dans leur comptabilité ces opérations afin de qualifier le résultat fiscal soumis à l’impôt sur les sociétés.
Restent les charges communes aux différentes opérations, qui sont enregistrées en structure. Ces charges sont, en principe, affectées aux activités (et aux deux secteurs fiscaux) en fonction de leur utilisation réelle. Une telle affectation peut être difficile à faire, charge par charge. À titre de règle pratique, la prise en compte des charges communes pour la détermination du résultat du secteur taxable peut être effectuée sur la base d’une clé de répartition.

 

François, quelles clés de répartition suggérez-vous ? A quelle fréquence faut-il opérer ce calcul et à partir de quelle date ?

Les textes fiscaux n’indiquent pas de clé pour les charges communes des SEM d’aménagement. En pratique, et sans que cela soit limitatif, deux clés peuvent être pertinentes :
La 1ère : Les temps passés par les salariés à chacun des deux secteurs (soumis et exonéré). La structure comprend l’ensemble des salariés de la Sem et la répartition des coûts de structure selon le temps passé traduit bien l’investissement humain. C’est une méthode reconnue par le Plan Comptable Général qui, en général, n’est pas remise en cause par l’administration fiscale.
La 2ème : Les recettes de la structure (les rémunérations exonérées des concessions, les autres rémunérations et produits soumis). L’administration fiscale a, à plusieurs reprises, admis des clés basées sur les recettes ou les produits. Pour la répartition des charges communes des organismes de logement sociaux (BOI-IS-CHAMP-30-30-10-20, n° 310) ou encore pour le calcul de la taxe d’apprentissage (Réponse du ministère de l’Économie, de l’Industrie et de l’Emploi publiée dans le JO Sénat du 21/08/2008, page 1651).
Cette répartition est à faire à chaque exercice. La sectorisation fiscale implique de déterminer les produits et charges du secteur exonéré de la structure (les rémunérations des concessions) et de retraiter les produits et charges de ce secteur exonéré.
A partir de 2021, les rémunérations des nouvelles concessions ne bénéficiant pas de l’exonération seront également à exclure².

¹ consistant à ne pas déduire les rémunérations et symétriquement à ne pas réintégrer une partie des charges de structure
² La loi de Finances prévoit la fin de l’exonération des concessions d’aménagement pour les concessions dont la publication de la consultation intervient après l’homologation de la LDF 2020

    Pour aller plus loin

    Sémaphores mène aujourd’hui plusieurs études pour :

    • Proposer des méthodes d’affectation de charges de structure par secteur, en fonction de clé produits ou selon les temps valorisés
    • Modéliser les répartitions et les impacts potentiels sur le résultat soumis à IS et sur la charge d’IS de la société
    • Aider la décision et poser le cadre de détermination des retraitements fiscaux à pratiquer.

     N’hésitez pas à vous rapprocher de Sémaphores pour l’approfondissement de vos simulations d’exonérations d’IS et plus largement sur vos comptes ! 

    Votre contact : 

    François Jacques – Directeur Associé Sémaphores

    Tél. 06 75 00 83 67

    francois.jacques@semaphores.fr

     

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